Gayrimenkul kira gelirleri ve satış kazançlarının vergilendirilmesi-2023
M. Fatih Köprü
2023 yılı içerisinde gayrimenkulünü (iş yeri, konut veya arsa) satanlar, kira geliri elde edenler, menkul kıymet işlemleri yapanlar, doktor, avukat gibi serbest meslek erbabı ile gerçek usulde vergilendirilen esnaf için gelir vergisi beyan dönemi 1 Mart’ta başlıyor. Gerçek kişilerin bu faaliyetlerden elde ettikleri gelirleri mart sonuna kadar gelir vergisi beyannamesi ile beyan etmeleri gerekiyor.
Esnaf ve serbest meslek erbabı tarafından kazanç olsa da olmasa da her yıl gelir vergisi beyannamesi verilmesi zorunlu olmakla birlikte diğer mükellefler için aynı şey söz konusu değildir. Örneğin gayrimenkulünü kiraya veren veya satan kişiler sadece kiraların tahsil edildiği veya satışın gerçekleştiği yıla ilişkin beyanname vermek zorundadırlar.
Bu yazımızda; tam mükellef gerçek kişilerin ticari faaliyet kapsamı dışında, konut veya iş yerlerinden 2023 yılında elde ettikleri gelirlerin vergilendirilmesi konusunu iki ana başlık altında (kira geliri ve satış kazancı) ele alacağız.
I. Kira gelirlerinin vergilendirilmesi
A. Vergileme esasları
Kira gelirleri konut veya iş yerinden elde edilebileceği gibi her iki gayrimenkulden kira alan kişiler de bulunabilmektedir. Aşağıda bu gelirlerin ayrı ayrı veya birlikte elde edilmesi durumunda vergileme esaslarına özet olarak yer verilmektedir:
1. Konut kira gelirleri
Konut olarak kiraya verilen gayrimenkullerden 2023 yılında elde edilen kira gelirinin 21.000 TL’si gelir vergisinden istisnadır.
Bu tutardan daha az bir gelir elde edildiği durumda beyanname verilmez. 2023 yılında istisna tutarını aşan konut kira geliri elde edilmesi durumunda ise gayrisafi hasılattan önce istisna (21.000 TL) düşülmekte, daha sonra da giderler (gerçek veya götürü gider) indirilerek, üzerinden vergi hesaplanması gereken tutara (matrah) ulaşılmaktadır. Ardından matraha, 2023 yılında geçerli olan gelir vergisi tarifesinde gösterilen vergi oranları uygulanmak suretiyle, ödenecek gelir vergisi hesaplanmaktadır.
Ancak söz konusu istisna bütün mükellefler için geçerli değildir. Buna göre;
- Ticari, zirai veya mesleki kazancını yıllık beyanname ile bildirmek mecburiyetinde olanlar,
- 2023 yılında 21.000 TL’lik istisna tutarını aşan konut kira geliri elde edenlerden, beyana tabi olup olmadığına bakılmaksızın, elde ettikleri gelirlerin (ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve iratlar) gayrisafi tutarları toplamı 550.000 TL’yi aşanlar,
- İstisna haddi üzerinde hasılat elde edip beyan etmeyenler ya da eksik beyan edenler,
bu istisnadan yararlanamamaktadır.
2. İş yeri kira gelirleri
Gayrimenkullerin gerçek kişiler tarafından iş yeri olarak kiraya verilmesinden elde edilen gelirler üzerinden, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi kapsamında tevkifat (vergi kesintisi-stopaj) yapılması gerekmektedir. Tevkifat, kiralamaya konu gayrimenkulün sahibinin gelir vergilerinden mahsup edilmek üzere, kira ödemesi aşamasında, kiracı tarafından yapılan vergi kesintisidir.
Tevkifatın oranı %20’dir ve kira bedelinin nakden veya hesaben (avans olarak ödemeler de dahil) ödendiği sırada yapılır.
Yukarıda açıklandığı şekilde tevkifata tabi tutulmuş iş yeri kira gelirleri için geçerli olan ve her yıl için ayrı ayrı belirlenen “beyan sınırı” söz konusudur. Bu sınır ilgili yıl gelir vergisi tarifesinin 2. gelir dilimidir. 2023 yılında elde edilen tevkifata tabi tutulmuş iş yeri kira gelirleri için söz konusu beyan sınırı 150.000 TL olarak uygulanmaktadır.
Buna göre 2023 yılında elde edilen tevkifata tabi tutulmuş iş yeri kira gelirlerinin brüt tutarı 150.000 TL’nin altında ise bu gelirlerin beyan edilmesine gerek yoktur. Ancak söz konusu 150.000 TL’lik beyan sınırı ile karşılaştırma yapılırken, yukarıda belirtilen gelirlerin yanı sıra, beyana tabi diğer menkul sermaye iratlarının toplamının dikkate alınması gerektiği unutulmamalıdır.
Brüt iş yeri kira gelirinin beyan sınırını (150.000 TL) aşması durumunda, gelirin tamamının beyan edilmesi gerekmektedir. Söz konusu tutar üzerinden, geliri elde eden kişinin tercihi doğrultusunda götürü veya gerçek gider yöntemlerinden biri seçilerek giderler düşülecek ve vergi hesaplanması gereken tutara ulaşılacaktır.
Bu tutar üzerinden gelir vergisi tarifesine göre hesaplanan gelir vergisinden, kiracı tarafından yıl içerisinde kesilen vergiler (tevkifat) mahsup edilebilmektedir.
Diğer taraftan kazancı basit usulde tespit edilen ticari kazanç sahibi mükelleflere iş yeri olarak kiralanan gayrimenkulün kira bedeli üzerinden, bu mükellefler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılmadığını da hatırlatmak isteriz. Bunun gibi vergi kesintisine ve istisna uygulamasına konu olmayan kira gelirlerinde beyan sınırı 8.400 TL olarak uygulanmaktadır. 2023 yılında bu tutarı aşan iş yeri kira gelirlerinin (tevkifata tabi olmayan) tamamının beyan edilmesi gerekmektedir.
3. İş yeri ve konut kira gelirlerinin bir arada olması
Hem konuttan hem de iş yerinden kira geliri elde edilmesi durumunda, öncelikle konut kirasının beyan edilip edilmeyeceği kontrol edilmelidir. Buna göre, istisna uygulaması kapsamında olan mükelleflerin, 2023 yılında tahsil ettikleri konut kira bedelleri 21.000 TL’den fazla ise bu tutarı aşan gelirin beyan edilmesi gerekmektedir.
İstisnayı aşan konut kira geliri ile tevkifata tabi tutulmuş olan iş yeri kira gelirinin brüt tutarının toplamı 150.000 TL’lik beyan sınırını aşıyorsa, bu beyannameye iş yeri kira gelirinin de dahil edilmesi gerekmektedir. Toplam 150.000 TL’den az ise sadece konut kira geliri beyan edilecek, iş yeri kira geliri beyannameye dahil edilmeyecektir.
Mükelleflerce konuttan elde edilen kira gelirinin 21.000 TL’den az olması durumunda ise bu kez sadece iş yerinden elde edilen tevkifata tabi tutulmuş kira gelirinin brüt tutarı, beyan sınırı (150.000 TL) ile karşılaştırılacaktır. 150.000 TL’den daha az bir gelir elde edilmesi durumunda iş yeri kira geliri de beyan edilmeyecek, bu tutardan fazla olması durumunda ise iş yeri kira gelirinin tamamı beyan edilecektir.
Yukarıdaki istisna veya beyan sınırını aşan kira gelirleri dolayısıyla beyanname verilmesi durumunda, geliri elde eden kişinin tercihi doğrultusunda götürü veya gerçek gider yöntemlerinden biri seçilerek safi irat bulunacak ve üzerinden gelir vergisi tarifesine göre vergi hesaplanacaktır.
İş yeri kira gelirlerinin beyan edilmesi durumunda, beyanname üzerinde hesaplanan vergiden, kiracı tarafından yıl içerisinde kesilen vergiler (tevkifat) mahsup edilecektir.
B. Kira gelirinden indirilecek giderler
Beyan edilen kira gelirinin tespitinde dikkate alınabilecek giderler iki farklı yöntemle tespit edilebilmektedir. Bunlar “götürü gider” ve “gerçek gider” yöntemleridir. Bu yöntemlerin seçimi konusunda mükellefler serbest bırakılmışlardır. Ortaya çıkacak vergi yükünü dikkate alarak belirtilen gider usulleri arasında serbestçe tercih yapabilirler.
1. Götürü gider yöntemi
Gider indiriminde birçok kişi tarafından götürü gider yöntemi kullanılmaktadır. Bu yöntemde kira bedelinin %15’lik kısmı doğrudan gider olarak düşülebilmektedir.
Kazancın bir kısmının istisna olması durumunda (örneğin konut kira gelirlerinin 2023 yılı için 21.000 TL’si gelir vergisinden istisnadır), kira tutarından önce istisnanın düşülmesi ve kalan gelir üzerinden yüzde 15 oranında götürü giderin indirilmesi gerekmektedir.
Örneğin 2023 yılında konut olarak kiraya verilen bir gayrimenkulden 90.000 TL kira alındığını varsayalım. Bu tutardan önce 21.000 TL’lik istisna düşülecek, kalan 69.000 TL üzerinden de yüzde 15 oranında (10.350 TL) götürü gider indirilecektir. Ödenecek vergi ise istisna ve götürü gider sonrası beyan edilen 58.650 TL (90.000 - 21.000 - 10.350) üzerinden gelir vergisi tarifesine göre hesaplanacaktır.
İş yerinden elde edilen kiralar için ise herhangi bir istisna tutar söz konusu olmadığından, beyana tabi kira tutarının %15’i götürü gider olarak düşülerek, kalan tutarın beyan edilmesi gerekmektedir.
Bu yöntemde, gerçekte herhangi bir giderin yapılıp yapılmamasının önemi olmadığı gibi, gider indirimi için belge temin edilmesine de ihtiyaç bulunmamaktadır. Ancak bu yöntemi kabul edenlerin, 2 yıl geçmedikçe gerçek gider yöntemine dönemedikleri de unutulmamalıdır.
2. Gerçek gider yöntemi
Gerçek gider yönteminde, kira gelirinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 74. maddesinde sayılan ve belgeye dayandırılması gereken giderler indirilebilmektedir.
Ancak beyannamede gerçek giderlerin konut kira gelirinden indirimi sırasında bir hesaplama yapılması gerekir. Bu hesaplamanın nedeni konutlardan elde edilen kiranın belli bir tutarının (2023 yılı için 21.000 TL) gelir vergisinden istisna olmasıdır.
Hasılatın 21.000 TL’si üzerinden vergi hesaplanmadığı için giderlerin de sadece vergiye tabi olan kazanca isabet eden kısmının indirimine izin verilmektedir. Bunun için öncelikle istisna dışı hasılatın, toplam hasılat içerisindeki oranının bulunması gerekmektedir. Toplam giderler, bulunan bu oranla çarpılarak, beyannamede kira gelirlerinden indirilebilecek gider tutarına ulaşılmaktadır.
Örneğin 2023 yılında 120.000 TL konut kirası alan bir kişinin, o yıl yapmış olduğu ve yasaya göre indirilebilir nitelikte olan giderlerinin (gerçek gider) 48.000 TL olduğunu varsayalım. Bu durumda beyannamede kira gelirlerinden indirilebilecek gerçek gider tutarı aşağıdaki gibi hesaplanmaktadır:
| Toplam hasılat | 120.000 TL |
| İstisna tutar (-) | 21.000 TL |
| İstisna dışı hasılat | 99.000 TL |
| İstisna dışı hasılatın toplam hasılata oranı (99.000 / 120.000) | %82,5 |
| İndirilebilecek gider (48.000 x %82,5) | 39.600 TL |
Gerçek gider yönteminde indirilebilecek olan giderlere ilişkin bilgiler aşağıda dikkatinize sunulmaktadır:
a. Kredi faizleri
Kredi ile alınan gayrimenkul kiraya verildiyse, elde edilen kira gelirinden kredi için ödenen faizler düşülebilmektedir. Hatta kredi faizleri gelirinden fazlaysa, bu tutar gider fazlası olarak da kabul edilir. Yani kira gelirinden indirilemeyen bu kısım beyan edilen diğer gelirlerden de düşülebilir.
Yukarıdaki örnekteki konutun kredi kullanarak alındığını, 2023/Ocak-Aralık döneminde yapılmış olan 48.000 TL’lik masrafın da bu krediye ilişkin ödenmiş olan faiz olduğunu varsayalım. Konut olarak kiraya verilen gayrimenkulün kira bedeli olan 120.000 TL’den; öncelikle 21.000 TL’lik istisna düşülecek ve yukarıdaki şekilde hesaplanan 39.600 TL’lik gider de indirildikten sonra kalan 59.400 TL üzerinden 2023 gelir vergisi tarifesine göre 8.910 TL vergi ödenecektir. (Amortisman ve diğer gerçek giderler göz ardı edilmiştir.)
Oysa aynı örnekte götürü gider yöntemine göre indirilebilecek gider 14.850 TL [(120.000 - 21.000) x %15] olacaktır. Buna göre istisna ve gider indirimi sonrası kalan 84.150 TL’lik (120.000 - 21.000 - 14.850) matrah üzerinden 2023 gelir vergisi tarifesine göre 13.330 TL vergi hesaplanacaktır.
b. Konut alış bedelinin yüzde 5’i
Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün alış bedelinin %5’i, alındığı yıldan itibaren 5 yıl süre ile gider olarak düşülebilmektedir. Bu gider kalemi amortismana benzemekle birlikte, amortisman uygulamasından bağımsız olarak ayrıca dikkate alınabilir.
Örneğin 2023’ün başında 2.000.000 TL’ye alınan bir konutun kiraya verilmesinden 2023 yılında 150.000 TL kira tahsil edildiğini varsayalım. Bu konuta ilişkin olarak, 2.000.000 TL’nin %5’i olan 100.000 TL’nin, istisna dışı hasılata isabet eden kısmı (86.000 TL), beş yıl boyunca (2023 ila 2027 yılları) her yıl hasılattan indirilebilir. 86.000 TL’lik tutar, [(150.000 - 21.000) / 150.000 x 100.000] şeklinde hesaplanmıştır.
Ancak bu şekilde hesaplanan giderin elde edilen kira gelirini aşması durumunda, aşan kısmın diğer gelirlerden indirimi veya gelecek yıllara devretmesi mümkün değildir.
c. Oturulan konutun kirası
Bir diğer gerçek gider kalemi ise sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konut için ödedikleri kira bedelidir. Ödenen bu kiraların istisna dışındaki kazanca isabet eden kısmı, gerçek gider yöntemi kapsamında hasılattan indirilebilir. Ancak yukarıdaki gibi bu giderin kira gelirini aşması durumunda, aşan kısmın diğer gelirlerden indirilmesi veya gelecek yıllara devretmesi mümkün değildir.
d. Isı yalıtım giderleri
Kiraya veren tarafından yapılan ve gayrimenkulün iktisadi değerini artırıcı niteliği olan ısı yalıtımı ve enerji tasarrufu sağlamaya yönelik harcamalar kira gelirinden indirilebilmektedir. Diğer taraftan bu harcamaların bir takvim yılı içerisinde amortisman sınırını (4.400 TL) aşması durumunda maliyet olarak dikkate alınabilmesi de mümkündür.
e. Diğer gerçek giderler
Kiraya verilen gayrimenkulle ilgili olmak şartıyla, kira gelirinin beyanında dikkate alınabilecek diğer bazı gerçek gider kalemleri aşağıda yer almaktadır:
- Aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderleri,
- Yönetim giderleri,
- Sigorta giderleri ile ödenen vergi, resim, harç ve şerefiyeler,
- Amortismanlar (%2),
- Onarım giderleri, bakım ve idame giderleri,
- Kiraladıkları mal ve hakları kiraya verenlerin ödedikleri kiralar ve diğer gerçek giderler.
II. Gayrimenkul satış kazançları
Satın alınan gayrimenkulün, gerçek kişiler tarafından ticari faaliyet kapsamı dışında satılmasından sağlanan kazançlar, “değer artış kazancı” olarak kabul edilmektedir. Bu kazançlar normal şartlarda gelir vergisine tabi olmakla birlikte miras kalan ya da bağış olarak edinilen gayrimenkulün satılması halinde, kazanç kaç lira olursa olsun gelir vergisi ödenmesi söz konusu değildir.
A. Elde tutma süresi ve vergilemeye etkisi
Miras veya bağış dışında edinilen (satın alınan, inşa ettirilen vb.) gayrimenkullerin satılması durumunda kazanç üzerinden vergi ödenmemesi için gayrimenkulün en az 5 yıl süreyle elde tutulmuş olması gerekmektedir. Başka bir ifadeyle, gayrimenkullerin 5 yıldan daha az bir süre elde tutulduktan sonra satılması durumunda, prensip olarak elde edilen kazanç üzerinden gelir vergisi ödenmesi gerekir.
Beş yıllık süre gün olarak hesaplanmalıdır. Buna göre örneğin 10 Haziran 2018’de alınan bir gayrimenkulün satışından sağlanan kazançtan gelir vergisi ödenmemesi için en erken 11 Haziran 2023 tarihinde satılması gerekir. Bu tarih veya sonrasında satış yapılması durumunda 5 yıllık süre dolmuş olduğundan, satıştan elde edilen kazancın tutarı ne olursa olsun gelir vergisi ödenmeyecektir.
Buna göre 2023 yılında satılan gayrimenkul;
- 2017 ve öncesinde alınmışsa, satış kazancının beyan edilmemesi,
- 2019 ve sonrasında alınmışsa, satıştan sağlanan ve istisnayı aşan kazancın beyan edilmesi ve hesaplanan verginin ödenmesi,
gerektiğini söyleyebiliriz.
2018 yılında alınmış olan gayrimenkullerin 2023 yılında satılması halinde ise 5 yıllık sürenin dolup dolmadığına, yani kazancın beyan edilip edilmeyeceğine, yukarıdaki örnekteki gibi alış ve satış tarihlerine gün olarak bakılarak karar verilmesi gerekmektedir.
B. Edinim tarihinin tespiti
Gayrimenkulün alış tarihi, satış kazancı üzerinden vergi ödenip ödenmeyeceğini veya ne kadar vergi ödeneceğini etkilemektedir. Satın alınan ya da kat karşılığı müteahhide verilen arsa nedeniyle edinilen gayrimenkullerin iktisap (edinim) tarihi, tapuya tescil tarihi olarak kabul edilmektedir. Bazen gayrimenkulün tapuya tescilden önce, sahibinin fiilen kullanımına bırakıldığı durumlar da olabilmektedir. Bu durumun tahsis belgesi, teslim tutanakları, su, elektrik, telefon, doğalgaz faturaları ve benzeri belgelerle kanıtlanması halinde, alış tarihi olarak fiilen kullanıma başlama tarihi kabul edilebilmektedir.
Kooperatiflerde ise gayrimenkulün ortağa tahsis edildiği tarih, alım tarihi olarak kabul edilir. Dolayısıyla 5 yıllık sürenin hesaplanmasında bu tarihin esas alınması gerekmektedir.
Cins tashihi, bir taşınmaz malın cinsinin, yapısız iken yapılı veya yapılı iken yapısız hale; bağ, bahçe, tarla vb. iken arsa; arazi iken, bağ, bahçe vb. duruma dönüştürmek için paftasında ve tapu sicilinde yapılan işlem olarak tanımlanmaktadır. Arazi olarak alınan bir gayrimenkulün belediyelerce ifraz ve taksim işlemine tabi tutulduktan sonra satılması halinde, alım tarihi olarak arazinin alındığı tarih değil, belediyenin ifraz işlemi sonucu arsa vasfını kazanarak, cins tashihi yapıldığı tarihin esas alınması gerekmektedir.
Önce kat irtifakı daha sonra da kat mülkiyeti tapusunun alındığı durumda ise gayrimenkulün alım tarihi olarak kat irtifakı tapusunun tarihi dikkate alınır.
C. Endeksleme
Beş yıllık süre dolmadan satılan bir gayrimenkulden sağlanan ve beyan edilmesi gereken kazancın hesaplanması sırasında, enflasyonun etkisinin giderilmesi mümkündür. Buna kısaca “endeksleme” denilmektedir. Türkiye İstatistik Kurumu (TÜİK) tarafından her ayın başında bir önceki ayın enflasyon oranının hesaplanmasında kullanılan yurt içi üretici fiyat endeksleri (Yİ-ÜFE) açıklanmaktadır. 2023 yılında satılan gayrimenkullerle ilgili endekslemede bu Yİ-ÜFE’lerin kullanılması gerekir. Ocak/2015-Aralık/2023 dönemine ilişkin Yİ-ÜFE listesi yazımızın sonunda dikkatinize sunulmaktadır.
Gayrimenkulün satıldığı aydan bir önceki ayın endeksi ile alındığı aydan bir önceki ayın endeksi arasındaki artış oranı hesaplanır. Alış bedeli bu oran kadar artırılmak suretiyle yeni bir maliyet bedeli belirlenir. Bu şekilde bulunan yeni maliyet bedeli ile satış bedeli arasındaki farktan, varsa giderler de düşüldükten sonra kalan tutar, net kazanç olarak kabul edilir. Ancak bu uygulamadan yararlanılabilmesi için endeks farkının yüzde 10’dan fazla olması şartı vardır. Aksi halde kazancın, satış bedelinden ilk alış bedeli ve giderlerin düşülmesi suretiyle hesaplanması gerekmektedir.
Örneğin 15 Eylül 2021’de 800.000 TL’ye alınan bir gayrimenkul, 5 yıllık elde tutma süresi dolmadan 18 Aralık 2023’te 3.200.000 TL’ye satıldıysa, kazanç 2.400.000 TL’dir. Ancak verginin bu tutar üzerinden ödenmesi söz konusu değildir. Birkaç işlem daha yapılması gerekir. Önce endekslemeyle başlayalım:
Ağustos 2021 endeksi (730,28) ile Kasım 2023 endeksi (2.882,04) arasında artış yüzde 294,65 oranında gerçekleşmiş. Bu oran yüzde 10’un üzerinde olduğundan endeksleme yapılabilecektir.
800.000 TL’lik alış bedeli, bu oranda artırıldığında endekslenmiş alış bedeli olan 3.157.189,02 TL’ye (2.882,04 / 730,28 x 800.000) ulaşılmaktadır. Vergisel açıdan kazanç da 42.810,98 TL (3.200.000 - 3.157.189,02) olarak hesaplanacaktır.
D. İstisna uygulaması
Bir gayrimenkulün 5 yıl içerisinde satılmasından sağlanan kazancın 2023 yılı için 55.000 TL’si gelir vergisinden istisnadır. Endeksleme yapılması mümkünse endeksleme sonrası bulunan kazanç, mümkün değilse satış ve alış bedeli arasındaki fark 55.000 TL’den az ise beyanname verilmez, dolayısıyla vergi de ödenmez. Bu tutarı aşan bir kazanç elde edilmesi durumunda ise aşan kısmın gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilerek, vergisinin ödenmesi gerekmektedir.
Yukarıdaki örnekte bulunan 42.810,98 TL’lik kazanç, 2023 yılı için geçerli olan 55.000 TL’lik istisnanın altında kaldığından söz konusu kazanç için beyanname verilmesine gerek yoktur.
Aynı örnekte satış fiyatının 3.400.000 TL olması varsayımına göre satıştan sağlanan kazanç (endeksleme sonrası) 242.810,98 TL (3.400.000 - 3.157.189,02) olarak hesaplanacaktı. Bu tutar da 55.000 TL’lik istisnayı aştığı için aşan kısmın, gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekecekti. Buna göre üzerinden vergi hesaplanması gereken tutar yani matrah 187.810,98 TL (242.810,98 - 55.000) olacaktı. Bu tutarın vergisi ise 2023 yılı gelir vergisi tarifesine göre 36.708,96 TL olarak hesaplanacaktır.
III. Beyannamede indirimler, verginin hesaplanması, beyan ve ödeme usulü
A. Beyannamede indirimler
Gelir vergisi matrahının tespitinde, yıllık gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden bazı indirimler yapılabilmektedir. Bu indirim hakkından, 2023 yılına ilişkin beyan edilen gelir ve kazancın türüne bakılmaksızın, gelir vergisi beyannamesi veren tüm mükellefler yararlanabilmektedirler.
Söz konusu indirimlerden en önemlileri ve dolayısıyla en sık karşılaşılanları, ödenen özel sigorta primleri ile eğitim ve sağlık harcamalarıdır.
Bunlar dışında, kamu kurumlarına, kamu yararına çalışan dernekler ve vergi muafiyeti tanınan vakıflara makbuz karşılığı yapılan bağışların bir kısmının (beyan edilen gelirin %5’ine kadar) indirimi de mümkündür. Kamu kurumlarına bağışlanan okul, sağlık tesisi ve ibadethanelere ilişkin olarak yapılan harcamaların ise tamamı beyan edilen gelirden indirilebilmektedir. Aşağıda bu indirim kalemlerinden sadece özel sigorta primleri ve eğitim, sağlık harcamalarına ilişkin indirim konusunda özet açıklamalar yer verilmektedir. Bunlar ve bunlar dışındaki diğer indirim kalemleri Gelir Vergisi Kanunu’nun 89. maddesinde sıralanmaktadır.
1. Özel sigorta primleri
Beyan edilen gelirin %15’ini ve asgari ücretin yıllık tutarını (2023 yılında 140.535 TL) aşmamak şartıyla; mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortalarına ödenen primlerin %50’si ile ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primleri, beyanname üzerinde, beyan edilen gelirden indirilebilmektedir.
Ancak bu indirimin yapılabilmesi için aşağıdaki koşullara uyulması gerekmektedir:
- Sigortanın Türkiye’de kurulu ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması,
- Prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması,
- Ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunmasıdır. (Eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir.)
2. Eğitim ve sağlık harcamaları
Gelir vergisi beyannamesinde beyan edilen gelirin %10’unu aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları da beyanname üzerinde beyan edilen gelirden indirilebilmektedir.
B. Gelir vergisi oranı
2023 yılında elde edilen ücret dışındaki gelirler (menkul kıymet gelirleri, kira gelirleri, ticari kazanç, serbest meslek gibi) dolayısıyla 2024 mart ayında verilecek olan beyannamelerdeki gelir vergisi aşağıdaki tarifeye göre hesaplanacaktır:
| Gelir dilimi | Vergi oranı (%) |
| 70.000 TL’ye kadar | 15 |
| 150.000 TL'nin 70.000 TL'si için 10.500 TL, fazlası | 20 |
| 370.000 TL'nin 150.000 TL'si için 26.500 TL, fazlası | 27 |
| 1.900.000 TL'nin 370.000 TL'si için 85.900 TL, fazlası | 35 |
| 1.900.000 TL'den fazlasının 1.900.000 TL'si için 621.400 TL, fazlası | 40 |
C. Beyan zamanı
Gerçek kişiler elde ettikleri kira gelirini veya gayrimenkullerinin satışından sağladıkları kazançları, ertesi yıl mart ayının sonuna kadar yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan etmek zorundadırlar.
Buna göre 2023 yılında elde edilen söz konusu gelirlerin; 1 Mart 2024 tarihinden başlamak üzere, 1 Nisan 2024 Pazartesi (31 Mart Pazar gününe geldiği için) gün sonuna kadar beyan edilmesi gerekmektedir.
D. Beyannamenin verilme şekli
Kira gelirlerine veya gayrimenkul satış kazancına ilişkin yıllık gelir vergisi beyannamesi vergi dairesine gidilerek elden verilebilir.
Bu beyannamelerin posta ile gönderilmesi de mümkündür. Taahhütlü posta ile gönderilmesi halinde, beyanname verme tarihi olarak, postaya verildiği tarih kabul edilir. Adi postayla gönderilirse vergi dairesi kayıtlarına girdiği tarih, beyannamenin verilme tarihi olarak kabul edilmektedir. Bu nedenle, postadaki gecikmelerden kaynaklanacak sorunlarla karşılaşmamak için, yıllık gelir vergisi beyannamelerinin taahhütlü olarak veya APS ya da kurye ile gönderilmesinde fayda bulunmaktadır.
Gelirleri sadece ücret, gayrimenkul sermaye iradı (GMSİ), menkul sermaye iradı (MSİ) ile diğer kazanç ve iratlardan (DKİ) veya bunların birkaçından veyahut tamamından ibaret olan gelir vergisi mükellefleri bu gelirlerine ilişkin beyannamelerini, Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde yer alan “Hazır Beyan Sistemi” aracılığıyla da verebilmektedirler.
Ücret, kira, MSİ veya DKİ’nin yanı sıra ticari, zirai veya serbest meslek kazancı elde edenlerin Hazır Beyan Sistemi üzerinden beyanname vermeleri mümkün değildir.
Sisteme Başkanlığın internet adresi (www.gib.gov.tr) üzerinden; güvenlik soruları cevaplandırılarak veya İnternet Vergi Dairesi şifreleri kullanılarak giriş yapılabilmektedir.
Hâlihazırda ücret, kira, MSİ ve DKİ gelirlerinden dolayı gelir vergisi mükellefiyeti bulunanlar Hazır Beyan Sistemi aracılığıyla beyanname verebileceği gibi, bu gelirlerine ilişkin olarak ilk defa mükellefiyet tesis ettirerek beyanname verecek olanlar da bu sistem üzerinden beyannamelerini gönderebileceklerdir. Bu sistem aracılığıyla düzenlenip elektronik ortamda onaylanan beyannamelerin içeriğinin doğruluğundan mükellefler sorumludur.
Beyannamelerin Hazır Beyan Sisteminden verilmiş sayılabilmesi için sistem üzerinde onaylama işleminin yapılması gerekmektedir. Onaylama işlemi, beyannamenin verilmesi gereken kanuni sürenin son gününe (31 Mart 2024 Pazar gününe geldiğinden dolayı 1 Nisan 2024 Pazartesi gününe) kadar tamamlanmalıdır.
E. Verginin ödenme zamanı
Beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinin ilk taksitinin beyan süresinde (mart ayının sonuna kadar), ikinci taksitinin ise temmuz ayının sonuna kadar olmak üzere iki eşit taksitte ödenmesi gerekir. Buna göre 2023 yılına ilişkin beyan edilen gelirler üzerinden hesaplanan gelir vergisinin;
- İlk taksitinin 1 Nisan 2024 Pazartesi (31 Mart Pazar gününe geldiği için) gününe,
- İkinci taksitinin de 31 Temmuz 2024 Çarşamba gününe,
kadar ödenmesi gerekmektedir.
IV. Örnekler
Örnek 1 (Konut kira geliri, götürü gider):
Mükellef (A), sahibi bulunduğu 8 adet konuttan 2023 yılında 700.000 TL kira geliri elde etmiştir. Başka bir geliri ve kiraya ilişkin belgeli gideri bulunmamaktadır.
Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar
- Konut kira geliri 2023 yılı için belirlenen 21.000 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan beyan edilmesi gerekmektedir.
- Mükellef (A)’nın 2023 yılında elde ettiği 700.000 TL’lik gelir, 2023 yılı için geçerli olan 550.000 TL’lik sınırı aştığından, bu gelirin beyanında istisnadan yararlanması mümkün değildir.
Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı
| Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat) | 700.000 |
| İstisna tutar (-) | --- |
| Kalan | 700.000 |
| Götürü gider (700.000 x %15) (-) | 105.000 |
| Gelir vergisi matrahı (700.000 - 105.000) | 595.000 |
| Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi 370.000 TL için 85.900 TL (595.000 - 370.000) x %35 = 78.750 TL | 164.650 |
Örnek 2 (Konut kira geliri, gerçek gider):
2023 yılında 110.400 TL konut kira geliri elde eden mükellef (B)’nin, bu yıl içinde yaptığı indirilebilir nitelikteki giderlerinin toplamı 40.000 TL’dir. Bu kişi 2023 yılı için 21.000 TL olarak uygulanan istisnadan yararlanabilme şartlarını haizdir.
Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar
Gerçek gider yönteminde, kira gelirinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 74. maddesinde sayılan ve belgeye dayandırılması gereken giderler indirilebilmektedir. Ancak bu giderlerin de sadece vergiye tabi olan kazanca (istisna düşüldükten sonra kalan kazanç) isabet eden kısmının indirilmesi mümkündür. Bunun için öncelikle istisna dışı hasılatın, toplam hasılat içerisindeki oranının bulunması gerekmektedir. Toplam giderler, bulunan bu oranla çarpılarak, beyannamede kira gelirlerinden indirilebilecek gider tutarına ulaşılmaktadır.
Buna göre, beyannamede indirilebilecek gider tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:
|
| 110.400 - 21.000 |
|
|
| İndirilebilecek gider= | ------------------------ x | 40.000 = | 32.391,30 TL |
|
| 110.400 |
|
|
Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı
| Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat) | 110.400,00 |
| İstisna tutar (-) | 21.000,00 |
| Kalan (110.400 - 21.000) | 89.400,00 |
| İndirilebilecek gider (-) | 32.391,30 |
| Beyan edilecek kira geliri (89.400 - 32.391,30) | 57.008,70 |
| Gelir vergisi matrahı | 57.008,70 |
| Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi (%15) | 8.551,31 |
Örnek 3 (Konut ve iş yeri kira geliri, götürü gider):
Gerçek kişi (C)’nin 2023 yılında elde ettiği kira gelirleri, bu gelirler üzerinden ilgili kişi veya kurumlarca yapılan stopaj tutarları ve elde edilen net gelirlere ilişkin bilgilere aşağıda yer verilmiştir. Bu kişinin başka bir geliri ve kiraya ilişkin belgeli gideri bulunmamaktadır (götürü gider yöntemi kullanılacaktır).
| Gelir türü | Brüt kira (TL) | Stopaj (TL) | Net kira (TL) |
| Konut kira geliri | 84.000 | --- | 84.000 |
| İş yeri kira geliri | 130.000 | 26.000 | 104.000 |
| Toplam | 214.000 | 26.000 | 188.000 |
Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar
- Konut olarak kiraya verilen gayrimenkulden 2023 yılında elde edilen 84.000 TL’lik kira geliri, 21.000 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan, istisnayı aşan tutarın beyan edilmesi gerekmektedir.
- 2023 yılında elde edilen gelirler toplamı olan 214.000 TL, 2023 yılı için geçerli olan 550.000 TL'lik sınırı aşmadığından, konut kira gelirinin beyanı sırasında 21.000 TL'lik istisnadan yararlanılabilecektir.
- İstisnayı aşan konut kira geliri ile tevkifata tabi tutulmuş olan iş yeri kira gelirinin brüt tutarının toplamı, 2023 yılı için geçerli olan beyan sınırı (150.000 TL) ile karşılaştırılacaktır. Beyan sınırını aşıyorsa, konut kirası için verilecek olan beyannameye iş yeri kira geliri de dahil edilecektir. Toplam, beyan sınırının altında kalırsa sadece konut kirası beyan edilecek, iş yeri kira geliri beyannameye dahil edilmeyecektir.
- Götürü gider olarak kira gelirinin %15’ini indirebilecektir.
Beyan sınırı ile karşılaştırma
| Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat) | 84.000 |
| İstisna tutar (-) | 21.000 |
| İstisna sonrası kalan konut kira geliri (1) | 63.000 |
| Brüt iş yeri kira geliri (2) | 130.000 |
| Beyan sınırı ile karşılaştırılacak toplam gelir (1+2) | 193.000 |
İş yerinden elde edilen stopaj yoluyla vergilendirilmiş (brüt) kira tutarı, tek başına, 2023 yılında 150.000 TL olarak uygulanan beyan sınırının altında kalmaktadır. Ancak iş yeri kira gelirinin beyannameye dâhil edilip edilmeyeceğinin tespiti sırasında, stopaj yolu ile vergilendirilmiş olan iş yeri kira geliri (brüt) ile istisna sonrası kalan konut kira gelirinin toplamının dikkate alınması gerekmektedir. Buna göre 193.000 TL (63.000 + 130.000), 2023 yılı için belirlenen 150.000 TL’lik beyan sınırını aştığından, konut kira geliri dolayısıyla verilen beyannameye, iş yeri kirası da dâhil edilecektir.
Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı
| Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat) | 84.000 |
| İstisna tutar (-) | 21.000 |
| İstisna sonrası kalan konut kira geliri (84.000 - 21.000) | 63.000 |
| Brüt iş yeri kira geliri | 130.000 |
| Toplam GMSİ (63.000 + 130.000) | 193.000 |
| Götürü gider (193.000 x %15) (-) | 28.950 |
| Gelir vergisi matrahı (193.000 - 28.950) | 164.050 |
| Hesaplanan gelir vergisi 150.000 TL için 26.500 TL (164.050 - 150.000) x %27 = 3.793,50 TL | 30.293,50 |
| Yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler (tevkifat) (-) | 26.000 |
| Ödenecek gelir vergisi (30.293,50 - 26.000) | 4.293,50 |
Örnek 4 (Konut kira geliri, özel sigorta primi ve okul ücretinin indirimi):
Emekli (D), aylık 10.000 TL’den konut olarak kiraya verdiği gayrimenkulden 2023 yılında 120.000 TL (10.000 x 12) kira almıştır. 2023 yılındaki emekli maaşı olarak toplam 198.000 TL alan (D)’nin bu maaşı ve kiradan başka geliri bulunmamaktadır. (D) beyan sırasında götürü gider yöntemini kullanmaktadır.
(D) aynı yıl Türkiye’deki bir özel okulda (lise) okuyan çocuğu için 80.000 TL okul ücreti ödemiştir. Özel okul kurumlar vergisi mükellefidir ve faturası alınmıştır. Ayrıca aynı yıl çocuğu için 10.000 TL tutarında sağlık sigortası primi ödemiştir.
Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar
- Konut olarak kiraya verilen gayrimenkulden (D)’nin 2023 yılında elde ettiği kira geliri, 21.000 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan beyan edilmesi gerekmektedir.
- 2023 yılında elde edilen gelirler toplamı olan 318.000 TL (120.000 + 198.000), 2023 yılı için geçerli olan 550.000 TL’lik sınırı aşmadığından, kira gelirinin beyanı sırasında 21.000 TL’lik istisnadan yararlanılabilecektir.
- Götürü gider oranı %15’tir.
Beyannamede indirimler
- (D) tarafından ödenen 80.000 TL’lik okul ücreti yukarıda sayılan şartları taşıdığından beyan edilen gelirin %10’u ile sınırlı olmak şartıyla, beyanname üzerinde beyan edilen gelirden indirilebilecektir.
- Ödenen 10.000 TL’lik sağlık sigortası primi 2023 yılında uygulanan yıllık asgari ücret tutarından (140.535 TL) az olduğundan, beyan edilen gelirin %15’ini aşmamak şartıyla, beyanname üzerinde beyan edilen gelirden indirilebilecektir.
Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı
| Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat) | 120.000 |
| İstisna tutar (-) | 21.000 |
| İstisna sonrası kalan konut kira geliri (120.000 - 21.000) | 99.000 |
| Götürü gider (99.000 x %15) (-) | 14.850 |
| Beyan edilecek gayrimenkul sermaye iradı (99.000 - 14.850) | 84.150 |
| İndirime esas tutar | 84.150 |
| Diğer indirimler (-) - Eğitim masrafları (84.150 x %10 = 8.415 TL) - Sağlık sigortası (10.000 TL)* | 18.415 |
| Gelir vergisi matrahı (84.150 - 18.415) | 65.735 |
| Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi (%15) | 9.860,25 |
* Ödenen 10.000 TL’lik sağlık sigortası primi; beyan edilen gelirin %15’i olan 12.622,50 TL’den (84.150 x %15) ve yıllık asgari ücret tutarından (140.535 TL) daha az olduğundan tamamı (10.000 TL) indirim olarak dikkate alınabilecektir.
Örnek 5 (Gayrimenkul satış kazancı):
(E), 20 Ekim 2019’da 500.000 TL’ye bir daire satın almış ve bu evde oturmuştur. Gayrimenkul fiyatları çok arttığı için söz konusu daireyi 5 yıllık süreyi beklemeden 15 Kasım 2023’te 3.500.000 TL’ye satmıştır.
Veriler
| Alış tarihi | 20.10.2019 |
| Alış tutarı | 500.000 TL |
| Satış tarihi | 15.11.2023 |
| Satış tutarı | 3.500.000 TL |
| Alış tarihinden 1 ay önceki Yİ-ÜFE (Eylül 2019) | 450,55 |
| Satış tarihinden 1 ay önceki Yİ-ÜFE (Ekim 2023) | 2.803,29 |
Endeksleme ve ödenecek gelir vergisi hesabı
Endeksleme uygulamasından yararlanılabilmesi için endeks farkının yüzde 10’dan fazla olması şartı vardır. Eylül 2019 endeksi (450,55) ile Ekim 2023 endeksi (2.803,29) arasındaki artış %522,19 oranında olduğundan, vergilendirilecek gayrimenkul satış kazancı hesaplanırken endeksleme uygulamasından yararlanılabilecektir.
| Endekslenmiş maliyet bedeli (2.803,29 / 450,55 x 500.000) | 3.110.964,38 TL |
| Gayrimenkul satış kazancı (3.500.000 - 3.110.964,38) | 389.035,62 TL |
| Gelir vergisinden istisna tutar (-) | 55.000,00 TL |
| Beyana tabi gayrimenkul satış kazancı (389.035,62 - 55.000) | 334.035,62 TL |
| Gelir vergisi matrahı | 334.035,62 TL |
| Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi 150.000 TL için 26.500 TL (334.035,62 - 150.000) x %27 = 49.689,62 TL | 76.189,62 TL |
TÜİK Yurt İçi Üretici Fiyat Endeksi (Yİ-ÜFE) Listesi
| Dönem | Yİ-ÜFE |
| Dönem | Yİ-ÜFE |
| Dönem | Yİ-ÜFE |
| Ocak 2015 | 236,61 |
| Ocak 2018 | 319,60 |
| Ocak 2021 | 583,38 |
| Şubat 2015 | 239,46 |
| Şubat 2018 | 328,17 |
| Şubat 2021 | 590,52 |
| Mart 2015 | 241,97 |
| Mart 2018 | 333,21 |
| Mart 2021 | 614,93 |
| Nisan 2015 | 245,42 |
| Nisan 2018 | 341,88 |
| Nisan 2021 | 641,63 |
| Mayıs 2015 | 248,15 |
| Mayıs 2018 | 354,85 |
| Mayıs 2021 | 666,79 |
| Haziran 2015 | 248,78 |
| Haziran 2018 | 365,60 |
| Haziran 2021 | 693,54 |
| Temmuz 2015 | 247,99 |
| Temmuz 2018 | 372,06 |
| Temmuz 2021 | 710,61 |
| Ağustos 2015 | 250,43 |
| Ağustos 2018 | 396,62 |
| Ağustos 2021 | 730,28 |
| Eylül 2015 | 254,25 |
| Eylül 2018 | 439,78 |
| Eylül 2021 | 741,58 |
| Ekim 2015 | 253,74 |
| Ekim 2018 | 443,78 |
| Ekim 2021 | 780,45 |
| Kasım 2015 | 250,13 |
| Kasım 2018 | 432,55 |
| Kasım 2021 | 858,43 |
| Aralık 2015 | 249,31 |
| Aralık 2018 | 422,94 |
| Aralık 2021 | 1.022,25 |
| Ocak 2016 | 250,67 |
| Ocak 2019 | 424,86 |
| Ocak 2022 | 1.129,03 |
| Şubat 2016 | 250,16 |
| Şubat 2019 | 425,26 |
| Şubat 2022 | 1.210,60 |
| Mart 2016 | 251,17 |
| Mart 2019 | 431,98 |
| Mart 2022 | 1.321,90 |
| Nisan 2016 | 252,47 |
| Nisan 2019 | 444,85 |
| Nisan 2022 | 1.423,27 |
| Mayıs 2016 | 256,21 |
| Mayıs 2019 | 456,74 |
| Mayıs 2022 | 1.548,01 |
| Haziran 2016 | 257,27 |
| Haziran 2019 | 457,16 |
| Haziran 2022 | 1.652,75 |
| Temmuz 2016 | 257,81 |
| Temmuz 2019 | 452,63 |
| Temmuz 2022 | 1.738,21 |
| Ağustos 2016 | 258,01 |
| Ağustos 2019 | 449,96 |
| Ağustos 2022 | 1.780,05 |
| Eylül 2016 | 258,77 |
| Eylül 2019 | 450,55 |
| Eylül 2022 | 1.865,09 |
| Ekim 2016 | 260,94 |
| Ekim 2019 | 451,31 |
| Ekim 2022 | 2.011,13 |
| Kasım 2016 | 266,16 |
| Kasım 2019 | 450,97 |
| Kasım 2022 | 2.026,08 |
| Aralık 2016 | 274,09 |
| Aralık 2019 | 454,08 |
| Aralık 2022 | 2.021,19 |
| Ocak 2017 | 284,99 |
| Ocak 2020 | 462,42 |
| Ocak 2023 | 2.105,17 |
| Şubat 2017 | 288,59 |
| Şubat 2020 | 464,64 |
| Şubat 2023 | 2.138,04 |
| Mart 2017 | 291,58 |
| Mart 2020 | 468,69 |
| Mart 2023 | 2.147,44 |
| Nisan 2017 | 293,79 |
| Nisan 2020 | 474,69 |
| Nisan 2023 | 2.164,94 |
| Mayıs 2017 | 295,31 |
| Mayıs 2020 | 482,02 |
| Mayıs 2023 | 2.179,02 |
| Haziran 2017 | 295,52 |
| Haziran 2020 | 485,37 |
| Haziran 2023 | 2.320,72 |
| Temmuz 2017 | 297,65 |
| Temmuz 2020 | 490,33 |
| Temmuz 2023 | 2.511,75 |
| Ağustos 2017 | 300,18 |
| Ağustos 2020 | 501,85 |
| Ağustos 2023 | 2.659,60 |
| Eylül 2017 | 300,90 |
| Eylül 2020 | 515,13 |
| Eylül 2023 | 2.749,98 |
| Ekim 2017 | 306,04 |
| Ekim 2020 | 533,44 |
| Ekim 2023 | 2.803,29 |
| Kasım 2017 | 312,21 |
| Kasım 2020 | 555,18 |
| Kasım 2023 | 2.882,04 |
| Aralık 2017 | 316,48 |
| Aralık 2020 | 568,27 |
| Aralık 2023 | 2.915,02 |
Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı EY ve/veya Kuzey YMM ve Bağımsız Denetim A.Ş.’ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.
Başa Dön